کلاسه پرونده:78/242

مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: شرکت کناف ایران

موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخش‌نامه‌های شماره 4917 مورخ 21/2/1377 و شماره 52726/ 1616-4/30 مورخ 6/11/1377 معاون درآمدهای مالیاتی وزارت امور اقتصادی و دارایی

مقدمه: شاکی طی دادخواست تقدیمی اعلام داشته است، معاون درآمدهای مالیاتی وزارت امور اقتصادی و دارایی طی بخش‌نامه‌های مورد شکایت، مبادرت به تعیین جدول برآورد حقوق و مزایای ماهیانه اتباع خارجی موضوع بخش‌نامه شماره 52726/ 1616-4/30 مورخ 6/11/1377 نمود و طی دستور اداری به میزان مالیاتی، تسری این بخش‌نامه را از ابتدای سال 1377 برای وصول مالیات حقوق اتباع خارجه خواستار گردیده است. انجام این امر بنا به دلایل ذیل خلاف قانون و تجاوز از اختیارات بود و تقاضای صدور حکم مبنی بر ابطال بخش‌نامه‌های فوق‌الذکر مورد تقاضا می‌باشد.

 1- ماده 5 قانون مدنی

 2- مواد 1 و 5 قانون کار

 3- برخلاف ماده 41 قانون کار می‌باشد.

4- ماده 10 قانون مدنی

 5- همچنین با توجه به ماده 4 قانون مدنی معاونت وزارت دارایی شمول حکم بخش‌نامه‌های مذکور را مبنی بر قبل از صدور آن قرار داده است.

 6- وصول مالیات‌های گزاف بر طبق این بخش‌نامه بر خلاف اصل 51 قانون اساسی می‌باشد.

 مدیرکل دفتر حقوقی وزارت امور اقتصادی و دارایی در پاسخ به شکایت مذکور مبادرت به ارسال تصویر نامه شماره 36834/ 9556/4/30 مورخ 23/9/1378 معاون درآمدهای مالیاتی نموده‌اند در این نامه آمده است، با توجه به بند 5 ماده یک و مواد 85،83،82 و 88 قانون مالیات‌های مستقیم بخش‌نامه‌های شماره 4917 مورخ 21/2/1377 و 52726/ 1616 به منظور اجرای صحیح مقررّات قانون و ایفای حقوق دولت صادر شده است. وزارت کار و امور اجتماعی مرجع تعیین حقوق کارکنان خارجی نبوده و بر طبق ماده 41 قانون کار تعیین حداقل دستمزد بر عهدۀ شورای عالی کار می‌باشد و لاغیر. در حالی که حسب بخش‌نامه مورد اعتراض از کارفرمایان خواسته شد اطلاعات صحیح و مستند مربوط به کل حقوق و مزایای دریافتی حقوق‌بگیر را ابراز ندارند و با توجه به این‌که به موجب مقررّات قانون مالیات‌های مستقیم هرگاه درآمد واقعی ابراز نشود می‌بایست درآمد براساس قراین و شواهد و مبانی مشابه تعیین شود، جدول ضمیمه بخش‌نامه مذکور به عنوان قرینه برای حقوق بگیرانی است که درآمد حقوق واقعی آنها طبق مدارک مستند ابراز نشده است. ادعای عطف بماسبق شدن بخش‌نامه نیز مردود می‌باشد زیرا طبق روال سنواتی که در آغاز هرسال از کلیه کارفرمایان خواسته می‌شود اطلاعات مربوط به حقوق و مزایای واقعی را ابراز نمایند، طبق بخش‌نامه شماره 4917 مورخ 21/2/1377 نیز بر این امر تاکید گردیده و لذا محاسبه مالیات حقوق از اردیبهشت 1377 حسب مقررّات بخش‌نامه موصوف بوده است.

شایان ذکر است در مورد اشخاصی که در اجرای بخش‌نامه اخیرالذکر مدارک قابل استناد ارائه ننموده بودند مقرر شد با پرداخت مالیات علی‌الحساب از فروردین 1377 درخواسـت مفاصا حساب نمایند و سپس با انقضای مهلت و با صدور بخش‌نامه شماره 52726/ 1616/4/30 مورخ 6/11/1377 مالیات قطعی دورانی که مالیات علی‌الحساب پرداخت شد محاسبه و وصول گردد. هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ فوق به ریاست حجت‌الاسلام‌والمسلمین دری‌نجف‌آبادی و با حضور رؤسای شعب بدوی و رؤسا و مستشاران شعب تجدیدنظر تشکیل و پس از بحث و بررسی و انجام مشاوره با اکثریت آراء به شرح آتی مبادرت به صدور رأی می‌نمایند.

رأی هیأت عمومی

 مفاد بخش‌نامه‌های مورد اعتراض و جدول منضم به آنها مبنی بر کیفیت محاسبه مالیات حقوق کارکنان خارجی شاغل در ایران در صورت عدم ارائه اسناد و مدارک معتبر و قرارداد استخدام رسمی آنان صرفاً به منظور ارائه طریق و راهنمایی مأموران تشخیص مالیات و نه تکلیف آور تنظیم و تدوین شده است و متضمن وضع قاعده آمره‌ای در باب وصول مالیات بر مبنای ضوابط مذکور در بخش‌نامه‌های فوق‌الذکر و جدول پیوست و الزام به تبعیت از آنها نیست، مضافاً این‌که رسیدگی به اختلافات مالیاتی و تعیین تکلیف آنها از طریق صدور رأی قطعی در صلاحیت هیأت‌های مذکور در قانون مالیات‌های مستقیم قرار دارد. بنا به حساب جهات فوق‌الذکر بخش‌نامه‌های مورد اعتراض از مصادیق مقررّات مغایر قانون و خارج از حدود صلاحیت وزارت امور اقتصادی و دارایی نمی‌باشد.

 قربانعلی دری نجف‌آبادی- رییس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

هیأت وزیران در جلسه مورخ 10/07/1379 بنا به پیشنهاد شماره 4311/310ـ5/30 مورخ 04/04/1379 وزارت امور اقتصادی و دارایی و به استناد ماده 147 قانون مالیات‌های مستقیم ـ مصوب 1366 ـ تصویب نمود:‌

کلیه هزینه‌هایی که توسط اشخاص حقیقی و حقوقی صرف کمک به انجمن امداد به بیماران سرطانی ایران «انجمن امداد ایران» می‌شود، به عنوان هزینه‌های قابل قبول مالیاتی تلقی می‌شود.

 حسن حبیبی- معاون اول رییس‌جمهور

حجت‌الاسلام‌والمسلمین جناب آقای هادی مروی معاون اول محترم رییس قوه قضاییه

احتراماً عطف به نامه شماره 6728/79/1 مورخ 19/05/79 حضرتعالی منضم به نامه شماره 155/68606/1 مورخ 25/04/79 رییس محترم سازمان زندان‌ها و اقدامات تأمینی و تربیتی کشور مبنی بر بررسی ماده واحده پیشنهادی سازمان مذکور درخصوص قبول کمک‌های اشخاص به انجمن حمایت از زندانیان به عنوان هزینه‌های قابل قبول مالیاتی آنان به استحضار می‌رساند:

با عنایت به سیاست کلی دولت نسبت به حذف تدریجی معافیت‌های مالیاتی و همچنین عدم تطابق موضوع کمک‌های اشخاص حقیقی و حقوقی به انجمن یاد شده با مفاد ماده 147 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفندماه 1366 که منحصراً ناظر به هزینه‌های مربوط به تحصیل درآمد اشخاص در دوره مالی مربوطه می‌باشد، موافقت با تصویب ماده واحده پیشنهادی مزبور امکان‌پذیر نمی‌باشد، اما از آنجا که انجمن حمایت از زندانیان به عنوان مجمع حرفه‌ای موضوع بند (4) ماده 2 قانون مذکور شناخته شده و به موجب اساسنامه مربوطه امر بازپروری و ارشاد و حرفه آموزی و اصلاح و تربیت زندانیان و همچنین کمک به خانواده‌های آنان را به عهده دارد و بخشی از بودجه آن انجمن از محل کمک‌های بلاعوض اشخاص تأمین می‌گردد و برقراری تسهیلات مالیاتی می‌تواند برای جذب کمک‌های مردمی مورد بحث مؤثر باشد و انجمن را در راه رسیدن به اهدافش یاری نماید، لذا به لحاظ تأمین نظر آن معاونت محترم، دستور فرمایید انجمن موصوف حساب خاصی در یکی از بانک‌های داخل کشور به نام خود تعیین و به هیأت محترم وزیران پیشنهاد نمایند که به استناد ماده 172 اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 07/02/1371 کمک‌های واریزی اشخاص حقیقی و حقوقی به آن حساب با رعایت مقررّات ماده مذکور و ضوابط اجرایی مربوطه از درآمد مشمول مالیات عملکرد سال پرداخت مؤدیان ذی‌نفع کسر گردد.

ضمناً به پیوست نمونه‌ای از تصویب‌نامه هیأت محترم وزیران جهت اقدام مقتضی حضورتان ایفاد می‌گردد.

حسین نمازی- وزیر امور اقتصادی و دارایی

ضمن ارسال تصویر دادنامه شماره 295 مورخ 09/08/78 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری مبنی بر ابطال بخش‌نامه شماره 46646/3635-5/30 مورخ 10/09/72 و بند یک بخش‌نامه شماره 22052/4562-4/30 مورخ 07/05/77، چون درخصوص تاریخ اجرای مقررّات تبصره (6) اصلاحی ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 07/02/71 نظرات مختلفی مطرح می‌باشد لذا به لحاظ رفع ابهامات اجرایی موجود و ایجاد رویۀ واحد در امر رسیدگی به پرونده مالیاتی مؤسسات فرهنگی و هنری و انتشاراتی و مطبوعاتی مشمول تبصره مذکور و همچنین حل اختلافات مالیاتی مربوطه موارد قانونی زیررا متذکر می‌گردد:

1- مقررّات تبصره (6) اصلاحی موضوع ماده 35 قانون اصلاح موادی از قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 07/02/71، طبق ماده 60 همان قانون، از تاریخ 01/01/71 به بعد در مورد مؤسسات فرهنگی و هنری مذکور در آن تبصره و همچنین «مراکز نشر کتاب، مجله و روزنامه» که به موجب قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 26/11/76 مشمول حکم تبصره مزبور شناخته شده‌اند لازم‌الاجرا بوده است، لکن این حکم با عنایت به ماده 4 قانون مدنی نسبت به عملکرد سنوات قبل از 71 که قوانین و مقررّات مالیاتی دیگری برحسب مورد حاکمیت داشته قابل تسری نمی‌باشد.

2- با توجه به حکم ماده 4 قانون مدنی (عدم عطف به ماسبق) از یک طرف و نظریه هیأت عمومی دیوان عدالت اداری از سوی دیگر مبنی بر این‌که «شمول معافیت مشروط به شروع فعالیت از 01/01/1371 به بعد نمی‌باشد»، راه حل مشکل در مورد مؤسسات فرهنگی و هنری و انتشاراتی و مطبوعاتی که تاریخ شروع فعالیت آنها طبق گواهی مراجع ذی‌ربط قبل از تاریخ اجرای قانون اصلاحی مذکور بوده، این گونه به نظر می‌رسد که معافیت حسب مورد نسبت به بقیه مدت‌های مقرر از تاریخ 01/01/1371 منظور گردد.

3- با عنایت به نظر تفسیری مورخ 10/03/76 شورای محترم نگهبان راجع به تاریخ اجرای قوانین استفساریه، حکم تبصره 6 اصلاحی فوق شامل پرونده‌های مالیاتی مؤسسات انتشاراتی و مطبوعاتی که قبل از تاریخ اجرای قانون استفساریۀ مصوب 31/01/76 حسب برداشت مجریان قانون مورد رسیدگی قرار گرفته و پس از طی کلیه مراحل قانونی قطعی و مختومه گردیده است نخواهد شد.

مقتضی است مأمورین تشخیص مالیات و مراجع حل اختلاف مالیاتی با رعایت موازین قانونی فوق رسیدگی و اقدام لازم معمول دارند.

علی‌اکبر عرب‌مازار- معاون درآمدهای مالیاتی

به پیوست تصویرنامه شماره 71025/1 مورخ 16/06/1379 دفتر مقام معظم رهبری متضمن امریه معظم‌له درخصوص مالیات و جریمه شرکت‌های تحت پوشش مؤسسه خیریه ثامن‌الائمه حضرت علی ابن موسی الرضا (ع) به انضمام تصویرنامه شماره 1553/س/م/2 مورخ 09/06/1379 مؤسسه مذکور ارسال می‌گردد، مقتضی است مفاد آن را مورد توجه و اجرا قرار دهند.

علی‌اکبر عرب‌مازار- معاون درآمدهای مالیاتی

شماره:‌/1 تاریخ: 16/06/1379

وزیر محترم امور اقتصادی و دارایی

سلام علیکم، با توجه به وظایف و مسؤولیت‌های محوله به مؤسسه خیریه ثامن‌الائمه (ع) از سوی مقام معظم رهبری«مدظله العالی» - که در رسیدگی به امور محرومین است - معظم‌له درباره اخذ مالیات از شرکت‌های تحت پوشش این مؤسسه فرمودند:

«اخذ مالیات و جریمه از این مؤسسه که در خدمت محرومین است و بخشی از وظایف دولت را در خدمت به محرومین به عهده دارد صحیح نیست.»

به استناد به اوامر فوق و با توجه به پیشنهاد ارائه شده از سوی مؤسسه مزبور (تصویر پیوست) خواهشمند است دستور فرمایید اقدام مقتضی مبذول شود.

محمدی گلپایگانی

در اجرای ماده 48 قانون محاسبات عمومی کشور مصوب 01/06/1366 مقرر می‌دارد:

ادارات کل امور اقتصادی و دارایی استان‌ها و اداره کل مالیات‌های غیرمستقیم در تهران حسب مورد نسبت به وصول مطالبات معوق وزارت‌خانه‌ها و مؤسسه‌ها از اشخاص حقیقی و حقوقی که به موجب احکام و اسناد لازم‌الاجرا به مرحله قطعیت رسیده است همکاری لازم به عمل آورده و با هماهنگی اداره کل خزانه وجوه حاصل را حسب مورد به دستگاه ذی‌ربط مسترد و یا به حساب‌های معرفی شده توسط خزانه‌داری کل واریز نمایند.

 از طرف وزیر امور اقتصادی و دارایی- علی‌اکبر عرب‌مازار

قانون محاسبات عمومی کشور

ماده 48- مطالبات وزارت‌خانه‌ها و مؤسسات دولتی از اشخاصی که به موجب احکام و اسناد لازم‌الاجرا به مرحله قطعیت رسیده است بر طبق مقررّات اجرایی مالیات‌های مستقیم قابل وصول خواهد بود.

چون درخصوص شمول یا عدم شمول حکم ماده 52 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفندماه 1366 و اصلاحیه‌های بعدی آن نسبت به املاک اشخاص حقوقی منحل شده سؤالاتی مطرح است و با توجه به نقض آرای شماره 4355-4/30 مورخ 30/04/1367 و 11341-4/30 مورخ 23/07/1368 هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی توسط هیأت عمومی دیوان محترم عدالت ادرای به شرح دادنامه شماره 71/191/ه‍ مورخ 28/09/1372، نظریه‌های متفاوتی ابراز می‌شود، لذا جهت رفع ابهام و ایجاد رویۀ واحد متذکر می‌گردد:

1- با عنایت به حکم خاص و صریح ماده 115 قانون مذکور و تبصره آنکه مأخذ محاسبه مالیات آخرین دورۀ عملیات اشخاص حقوقی منحل شده و نحوه تعیین ارزش دارایی‌های این قبیل اشخاص را کاملاً مشخص نموده است، موقع واگذاری قطعی ملک و حق واگذاری محل که قبلاً بهای آن به مأخذ روز انحلال در احتساب مالیات آخرین دورۀ عملیات (سال انحلال) منظور گردیده و حال مدیر یا مدیران تصفیه از جهت تصفیه امور شخص حقوقی دارایی مزبور را به نسبت حصه بین سهامداران یا صاحبان سهم‌الشرکه تقسیم و یا به غیرمنتقل می‌نمایند، وصول مجدد مالیات به عنوان مالیات نقل و انتقال با استناد به فصل مالیات بر درآمد املاک قانون مالیات‌های مستقیم صحیح نبوده و موضوع آن منتفی است.

2- حوزه‌های مالیاتی مسؤول رسیدگی به پرونده آخرین دورۀ عملیات اشخاص حقوقی (سال انحلال) و همچنین واحدهای وصول و اجرا باید توجه نمایند که اگر ملک یا حق واگذاری محل متعلق به شخص حقوقی در دوره یاد شده یا در دوران تصفیه مورد انتقال واقع و مالیات آن در اجرای مقررّات ماده 187 به نرخ مقرر در ماده 59 قانون مالیات‌های مستقیم پرداخت شده باشد، مالیات‌های نقل و انتقال مذکور از مالیات دوره انحلال قابل کسر و اضافه پرداختی احتمالی برابر ماده 242 آن قانون قابل استرداد خواهد بود.

3- چنانچه موقع واگذاری این گونه دارایی‌ها در وضعیت ملک و حق واگذاری محل نسبت به زمان انحلال تغییراتی صورت گرفته و این تغییرات منتج به افزایش بها شده باشد، مسلماً مابه‌التفاوت حاصله ناشی از این تغییرات طبق مقررّات فصل مالیات بر درآمد املاک مشمول مالیات نقل و انتقال خواهد بود، اما تعلق مالیات نسبت به افزایش بهای احتمالی ناشی از گذشت زمان نسبت به بهایی که مأخذ محاسبه مالیات دوره انحلال قرار گرفته است از حیث انطباق موضوع با دادنامه دیوان محترم عدالت اداری در بوته اتهام بوده، هنوز در دست مطالعه و بررسی شورای عالی مالیاتی می‌باشد که پس از اخذ نتیجه مراتب به واحدهای مالیاتی ابلاغ خواهد شد، لیکن برای آنکه انجام امور مؤدیان در این خصوص نیز به عهده تعویق نیفتد، اولاً مأموران تشخیص مالیات بایستی با دقت عمل هر چه بیش‌تر با قضایا برخورد نموده صرف گذشت زمان را به ویژه در مورد حق واگذاری محل به عنوان دلیل و بهانه‌ای بر افزایش بها تلقی ننمایند (در مورد عرصه و اعیان افزایش طبق ارزش معاملاتی معلوم خواهد شد)، ثانیاً در مواردی که مواجهه با چنین مشکلی اجتناب ناپذیر می‌گردد، حتی‌المقدور تا زمان رفع ابهام با اخذ سپرده وفق تبصره (1) ماده 187 قانون مالیات‌های مستقیم (آن هم فقط تا حد افزایش بهای مستند و مسلم) نسبت به صدور گواهی انجام معامله اقدام کنند.

مفاد این بخش‌نامه به تأیید هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی رسیده است.

علی‌اکبر عرب‌مازار- معاون درآمدهای مالیاتی

به قرار مسموع برخی از حوزه‌های مالیاتی مسؤول رسیدگی به وضعیت مالیاتی شعب و نمایندگی‌های اشخاص حقوقی خارجی و مؤسسات مقیم خارج در ایران بعد از ابلاغ بخش‌نامه شماره 17236/3705-4/30 مورخ 16/04/1377 بدون این‌که فعالیت کمیسیونری و تحصیل درآمد از این بابت به ترتیب مقرر در بند (6) بخش‌نامه موصوف محرز باشد، مبادرت به تعیین درآمد کمیسیونری فاقد مأخذ و مستندات صحیح قانونی نموده‌اند که موجب اعتراض مؤدیان و مراجعه آنها به هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی و شورای عالی مالیاتی و سایر مراجع رسیدگی به شکایات مالیاتی شده است، لذا به منظور پیشگیری از تکرار و ادامه روش مذکور با تصریح بر این‌که بخش‌نامه یاد شده متضمن جنبه‌های آموزشی و یادآوری بوده و مفاد آن به ‌هیچ وجه به منزله نادیده گرفتن مصرحات قانون مالیات‌های مستقیم و آراء هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی من جمله رأی شماره 1653-4/30-07/02/72 نمی‌باشد موارد ذیل را مقرر می‌نماید:

1- در مواردی که مؤدیان مزبور تکالیف قانونی خود را در مواعد مقرر انجام و به دفاتر قانونی و اسناد و مدارک ارائه شده از لحاظ قانون و آیین‌نامه مربوط به نگاهداری دفاتر قانونی ایرادی مترتب نبوده و دلایل و مدارکی نیز مبنی بر کتمان درآمد در دست نباشد به رعایت اصل برائت، براساس رسیدگی به دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی نسبت به تعیین درآمد مشمول مالیات و عنداللزوم مطالبه مالیات اقدام و چنانچه بعداً تا سه سال پس از انقضای تسلیم اظهارنامه و ترازنامه و حساب سود و زیان به موجب اسناد و مدارک و دلایل مثبته مسلم شود درآمد کتمان شده است قبل از انقضای فرصت قانونی نسبت به مطالبه مالیات درآمد کتمان شده به ترتیبی که در قانون مقرر شده است مبادرت شود.

2- در موارد تشخیص علی‌الرأس به استناد هر یک از بندهای سه گانه ماده 97 که باشد، لازم است به طرق مقتضی اعم از مستقیم و غیرمستقیم تحقیقات کافی معمول و اطلاعات متقن و قابل استناد جمع‌آوری و با احراز فعالیت منتهی به کسب درآمد، نسبت به تعیین قرینه متناسب با فعالیت و اعمال ضریب مربوط اقدام به مطالبه مالیات شود.

3- در هر یک از موارد مذکور در بندهای (1) و (2) این دستورالعمل برگ‌های تشخیص مالیات باید به کیفیت مقرر در ماده 237 قانون مالیات‌های مستقیم صادر و در صورت تقاضای مؤدی برای کسب اطلاع از مبانی مطالبه مالیات، به ترتیب مقرر در قسمت اخیر ماده مذکور اقدام و در هر حال از صدور برگ تشخیص و مطالبه مالیات بدون مأخذ صحیح و متکی به دلایل و اطلاعات کافی یا براساس حدس و گمان و فرضیات و استنتاجات غیرموجه قویاً خودداری شود.

4- ممیزین کل مالیاتی در مورد برگ‌های تشخیص مالیات مورد اعتراض مؤدیان مذکور که از کیفیت مقرر در ماده 237 برخودار نیستند و مهلت رفع اختلاف مؤدی و مأمور تشخیص ذی‌ربط توسط آنها سپری نشده است با قبول کامل مسؤولیت عندالاقتضاء نسبت به تعدیل درآمد مشمول مالیات یا رفع تعرض از مؤدی اقدام و پرونده امر را مختومه و حتی‌المقدور از احاله پرونده به هیأت حل اختلاف مالیاتی اجتناب نمایند.

5- هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی (بدوی، تجدیدنظر، هم عرض موضوع ماده 257) در رسیدگی به موارد اعتراض مؤدیان یاد شده، هرگاه گزارش مضبوط در پرونده امر و برگ تشخیص مالیات صادره بر آن اساس از خصوصیات مذکور در ماده 237 برخوردار نباشد، حسب مورد نسبت به تعدیل درآمد مشمول مالیات یا رفع تعرض از مؤدی اقدام تا از اعتراض مؤدی به مراجع بعدی پیشگیری شود.

6- اشخاص حقیقی و حقوقی ایرانی که به موجب قراردادهای معتبر متضمن مواردی که مطابق فرم نمونه قرارداد نمایندگی بازرگانی بین‌المللی در متن آنها درج می‌شود به نمایندگی اشخاص حقوقی و خارجی و مؤسسات مقیم خارج از ایران عمل می‌کنند از حیث تعیین درآمد مشمول مالیات اشخاص و مؤسسات مزبور تابع حکم بند (ب) ماده107 و از حیث درآمدی که عاید خود آنها می‌شود با توجه به قسمت اخیر بند مذکور، حسب مورد مشمول مقررّات بند (15) ماده 96 و ماده 106 می‌باشند.

7- در مواردی که شرکت یا مؤسسه ایرانی نمایندگی شخص حقوقی خارجی یا مؤسسه مقیم خارج را در ایران عهده‌دار بوده و دولت متبوع شخص حقوقی یا مؤسسه مزبور با دولت جمهوری اسلامی ایران دارای قرارداد اجتناب از اخذ مالیات مضاعف باشد، در صورت حصول یکی از موارد مقرر در بندهای (الف) و (ب) ماده 9 قراردادهای اجتناب از اخذ مالیات مضاعف، لازم است روابط تجاری یا مالی آنها از حیث انطباق با حکم آن ماده مورد بررسی واقع و در صورت تحقق شرایط مطابق ماده مزبور اقدام لازم به عمل آید.

8- مقتضی است مأمورین تشخیص و سایر مراجع مالیاتی در هر مورد از بخش‌نامه‌های صادره قبلی یا پرونده‌های مالیاتی مطروحه که با ابهام مواجه می‌شوند مراتب را با رعایت سلسله مراتب به دفتر فنی مالیاتی اعلام نمایند تا نسبت به رفع ابهام و ارائه طریق موافق مقررّات اقدام شود.

9- دادستانی انتظامی مالیاتی بر حسن اجرای این بخش‌نامه نظارت و تخلف از مقررّات و مفاد این بخش‌نامه را گزارش خواهد نمود.

مفاد این بخش‌نامه به تأیید هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی رسیده است.

 علی‌اکبر عرب‌مازار- معاون درآمدهای مالیاتی

نظر به این‌که اتاق تعاون جمهوری اسلامی ایران کراراً موضوع حضور نمایندگان آن اتاق را در هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی رسیدگی کننده به اختلافات مالیاتی شرکت‌های تعاونی و اتحادیه‌های آنها مطرح می‌نماید و از طرفی قبلاً بخش‌نامه شماره 61652/3775-5/30 مورخ 03/12/72 به استناد به مواد 116 و 138 قانون شرکت‌های تعاونی مصوب 16/03/50 و قانون استفساریۀ مصوب 29/02/72 مجلس شورای اسلامی مبنی بر شرکت نمایندگان وزارت تعاون یا وزارت کار و امور اجتماعی در هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی مذکور صادر گردیده است، لذا مقتضی است به لحاظ رفع محدودیت قانونی موجود و برای تأمین نظر اتاق یاد شده ترتیبی اتخاذ گردد تا نمایندگان منتخب اتاق‌های تعاون تهران و استان‌ها که برحسب مورد با هماهنگی و اطلاع مراجع ذی‌ربط تعیین شده توسط وزارت‌خانه‌های فوق‌الاشاره معرفی می‌گردند، به‌جای نماینده موضوع بند 2 ماده 233 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفندماه 66 در هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی مورد بحث شرکت نمایند.

علی‌اکبر عرب‌مازار- معاون درآمدهای مالیاتی

اداره کل امور اقتصادی و دارایی استان آذربایجان‌شرقی

عطف به نامه شماره 21886-105 مورخ 18/05/1379 یادآور می‌گردد:‌

بعد از نقض بخش‌نامه‌های صادره راجع به معافیت‌های موضوع ماده 132 توسط دیوان عدالت اداری از آنجا که یافتن راه حل دیگری که مورد قبول دیوان مزبور باشد تا به حال میسر نگردیده. عجالتاً  درخصوص برخی پرونده‌ها مشکل همچنان به قوت خود باقی است. بدیهی است در صورت اخذ نتیجه مراتب به کلیه واحدها ابلاغ خواهد شد.

علی‌اکبر سمیعی- سرپرست دفتر فنی مالیاتی

شماره: 21886-105 تاریخ: 18/05/1379

معاونت محترم درآمدهای مالیاتی

سلام علیکم به طوری که استحضار دارند بخش‌نامه شماره 43228/10342/4/30-08/10/76 در ارتباط با معافیت ماده (132) به موجب دادنامه شماره 122-21/06/78 دیوان عدالت اداری ابطال گردیده است بنابراین در مواردی که تاریخ شروع بهره‌برداری عملی برخی از واحدهای تولیدی به تاریخ قبل از اجرای قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 03/07/62 مجلس شورای اسلامی حتی بعضاً به تاریخ قبل از تصویب قانون مذکور بر می‌گردد مورد ابهام و اشکال می‌باشد خواهشمند است مقرر فرمایند در این مورد بررسی و اعلام نظر گردد.

مدیرکل امور اقتصادی و دارایی آذربایجان‌شرقی

نقل از شماره 16219 ـ 08/08/1379 روزنامه رسمی

مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: دفتر حقوقی وزارت امور اقتصادی و دارایی

موضوع شکایت و خواسته: اعلام تعارض آرای صادره از شعب دوم و سوم هیأت تجدیدنظر دیوان عدالت اداری

مقدمه:

الف-

1- شعبه شانزدهم در رسیدگی به پرونده کلاسه 72/942 موضوع شکایت آقای غلامحسین حسینی به طرفیت وزارت امور اقتصادی و دارایی هیأت حل اختلاف به خواسته اعتراض به مالیات سال‌های 61 لغایت 1367 به شرح دادنامه شماره 978 مورخ 14/10/1374 چنین رأی صادر نموده است ... در مورد مالیات سال‌های 64 و 65 و 66 و 67 نیز با توجه به این‌که طبق اعلام نماینده قضایی مشتکی‌عنه در جلسه 15/08/1374 به لحاظ توافق وزارت امور اقتصادی و دارایی با شورای مرکزی اصناف بدون صدور اوراق تشخیص مالیاتی مورد رسیدگی و رأی واقع شده است و نظر به این‌که توافق مذکور نمی‌تواند رافع تکلیف قانونی مشتکی‌عنه در اصدار اوراق تشخیص و همچنین مسقط حق اعتراض شاکی بوده باشد و از طرفی رأی مالیاتی سال 1364 بر مبنای گزارش مالیاتی شماره 2204 مورخ 23/06/1368 و برگ تشخیص مورخ 23/06/1368 و بدون توجه به مقررّات ماده (157) قانون مالیات‌های مستقیم و شمول مرور زمان بوده و اصدار رأی مبنی بر مطالبه مالیات سال مذکور فاقد مستند قانونی است و نظر به این‌که توافق فوق‌الاشعار نیز در سال 1368 صورت گرفته است علی‌هذا حکم به ورود شکایت شاکی و طرح موضوع را در هیأت عمومی هم عرض و جانشین صادر و اعلام می‌دارد.

2- شعبه سوم هیأت تجدیدنظر در رسیدگی به پرونده کلاسه ت3/76/204 موضوع تقاضای تجدیدنظر وزارت امور اقتصادی و دارایی نسبت به دادنامه شماره 978 مورخ 14/10/1374 صادره از شعبه 16 دیوان عدالت اداری در پرونده کلاسه 72/942 به طرفیت غلامحسین حسینی به شرح دادنامه شماره 248 مورخ 08/05/1376 اعتراض وزارت امور اقتصادی و دارایی را وارد تشخیص و با فسخ دادنامه بدوی شکایت رد می‌شود.

ب-

1- شعبه شانزدهم در رسیدگی به پرونده کلاسه 76/655 موضوع شکایت آقای رمضان صداقت به طرفیت اداره امور اقتصادی و دارایی آمل به خواسته ابطال اوراق قطعی مالیاتی مورخ 28/02/1376 به شرح دادنامه شماره 2671 مورخ 08/12/1376 چنین رأی صادر نموده است، برابر مقررّات قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1366 (از جمله مواد 117 و 239 و 156) برای مطالبه مالیات اصدار برگ تشخیص الزامی است و توافق با اتحادیه نیز بدون اصدار برگ تشخیص قانونی نمی‌باشد و از طرفی توافق مشتکی‌عنه با اتحادیه نمی‌تواند نافی حق اعتراض مؤدی بوده باشد علی‌هذا حکم به ورود شکایت شاکی و طرح موضوع در هیأت حل اختلاف موضوع ماده 216 قانون مارالذکر صادر و اعلام می‌گردد.

2- شعبه سوم هیأت تجدیدنظر در رسیدگی به پرونده کلاسه ت 3/77/144 موضوع تقاضای تجدیدنظر وزارت امور اقتصادی و دارایی نسبت به دادنامه 2671 مورخ 08/12/1376 صادره از شعبه شانزدهم دیوان عدالت اداری در پرونده کلاسه 76/655 به طرفیت رمضان صداقت به شرح دادنامه شماره 569 مورخ 06/05/1377 دادنامه بدوی را عیناً تأیید نموده است.

 ج-

1- شعبه ششم در رسیدگی به پرونده 75/830 موضوع شکایت آقای عباس ملک شاه میران به طرفیت دارایی به خواسته اعتراض نسبت به محاسبه و تعیین مالیات عملکرد سال 1374 به شرح دادنامه شماره 1713 مورخ 25/12/1376 چنین رأی صادر نموده است، برگ تعیین مالیات براساس تبصره 6 ماده صد قانون مالیات‌های مستقیم و با جلب نظریه اتحادیه مربوطه تنظیم و منجر به صدور برگ مالیات قطعی گردیده است با توجه به این‌که مالیات تعیین شده براساس نظریه اتحادیه مربوطه انجام گرفته و رییس اتحادیه صنف نقاشان اتومبیل طی نامه مورخ 20/11/1375 اعلام داشته که با بررسی‌های به عمل آمده مالیات تعیین شده غیرعادلانه بوده است حتی مساحت مغازه شاکی چهل متر بوده که بیش از هشتاد متر نوشته شده است با عنایت به نقص تحقیقات در تشخیص و تعیین مالیات براساس ماده 237 قانون مالیات‌های مستقیم شکایت شاکی وارد تشخیص و حکم به نقض رأی مالیات قطعی مربوط به عملکرد سال 1375 شاکی و رسیدگی مجدد در مجمع هم عرض با تحقیقات کافی صادر و اعلام می‌گردد.

2- شعبه دوم هیأت تجدیدنظر رسیدگی به پرونده کلاسه ت 2/77/280 موضوع تقاضای تجدیدنظر وزارت امور اقتصادی و دارایی نسبت به دادنامه شماره 1713 مورخ 25/12/1376 صادره از شعبه ششم دیوان در پرونده کلاسه 75/830 به طرفیت آقای عباس ملک‌شاه‌میران به شرح دادنامه شماره 802 مورخ 16/6/1377 دادنامه بدوی را عیناً تأیید نموده است.

د-

1- شعبه شانزدهم در رسیدگی به پرونده کلاسه 76/2003 موضوع شکایت آقای علی دهقانیان به طرفیت اداره کل امور اقتصادی و دارایی تبریز به خواسته اعتراض به برگ مالیات قطعی مورخ 20/03/1376 در مورد مالیات مشاغل سال 1375 چنین رأی صادر نموده است نظر به این‌که برگ قطعی مورد شکایت به استناد تبصره 6 ماده 100 قانون مالیات‌های مستقیم (توافق مشتکی‌عنه با اتحادیه مربوط) صادر گردیده است. و توافق اتحادیه نمی‌تواند نافی حقوق قانون مؤدی و مسقط حق اعتراض او بوده باشد علی‌هذا حکم به ورود شکایت و ابطال برگ مالیات قطعی فوق‌الاشعار و طرح پرونده در هیأت حل اختلاف صادر و اعلام می‌دارد.

2- شعبه دوم هیأت تجدیدنظر در رسیدگی به پرونده کلاسه ت 2/77/565 موضوع تقاضای تجدیدنظر وزارت امور اقتصادی و دارایی نسبت به دادنامه شماره 496 مورخ 28/03/1377 صادره از شعبه شانزدهم دیوان در پرونده کلاسه 76/2003 به طرفیت آقای علی دهقانیان به شرح دادنامه شماره 996 مورخ 27/07/1377 وارد تشخیص و با فسخ دادنامه بدوی شکایت رد نموده است.

ه‍-

 1- شعبه شانزدهم در رسیدگی به پرونده کلاسه 76/2601 موضوع شکایت آقای محمدتقی زمان اوغلی طلیسچی به طرفیت اداره امور اقتصادی و دارایی تبریز حوزه مالیاتی 833 به خواسته ابطال برگ قطعی مالیاتی که بدون اصدار برگ تشخیص درباره عملکرد سال 1374 به شرح دادنامه شماره 1230 مورخ 27/07/1377 چنین رأی صادر نموده است. اولاً در تبصره (6) ماده صد قانون مالیات‌های مستقیم اجازه اصدار برگ قطعی بدون اصدار برگ تشخیص داده نشده است به خصوص که در بندهای (الف) و (ب) ماده مرقوم نیز مقرر گردیده است که به هر صورت می‌بایستی برگ تشخیص صادر گردد. ثانیاً توافق با اتحادیه نافی حق اعتراض شاکی نمی‌تواند باشد به خصوص که مؤدی نظریه اتحادیه را نیز قبول ندارد و در هر صورت برای مطالبه مالیات اصدار برگ قطعی که متضمن نحوه تعیین مالیات و تشخیص درآمد مؤدی می‌باشد الزامی است و علی‌هذا حکم به ورود شکایت و ابطال برگ قطعی مالیاتی فوق‌الاشعار صادر و اعلام می‌دارد.

2- شعبه سوم هیأت تجدیدنظر وزارت امور اقتصادی و دارایی نسبت به دادنامه شماره 1330 مورخ 27/07/1377 صادره از شعبه شانزدهم دیوان در پرونده کلاسه 76/2601 به طرفیت آقای محمدتقی زمان اوغلی طلیسچی به شرح دادنامه شماره 1458 مورخ 20/11/1377 اعتراض وزارت امور اقتصادی و دارایی را وارد تشخیص و دادنامه بدوی را فسخ نموده است.

 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ فوق به ریاست حجت‌الاسلام‌والمسلمین دری‌نجف‌آبادی و با حضور رؤسای شعب بدوی و رؤسا و مستشاران شعب تجدیدنظر تشکیل و پس از بحث و بررسی و انجام مشاوره با اکثریت آراء به شرح آتی مبادرت به صدور رأی می‌نماید.

رأی هیأت عمومی

مفاد تبصره 6 ماده صد قانون مالیات‌های مستقیم درخصوص تعیین میزان مالیات بر مبنای درآمدی که مورد توافق وزارت امور اقتصادی و دارایی و اتحادیه صنف مربوطه قرار گرفته و قطعی تلقی شده است نافی حق اعتراض قانونی مؤدی مالیاتی براساس مقررّات مربوط نیست بنابراین دادنامه شماره 569 مورخ 06/05/1377 شعبه سوم هیأت تجدیدنظر و 802 مورخ 16/06/1377 شعبه دوم هیأت تجدیدنظر در حدی که متضمن این معنی است موافق اصول و موازین قانونی تشخیص می‌گردد این رأی مطابق قسمت اخیر ماده 20 قانون دیوان عدالت اداری برای شعب دیوان و سایر مراجع مربوط در موارد مشابه لازم‌الاتباع است.

رییس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری ـ قربانعلی دری‌نجف‌آبادی

نقل از روزنامه رسمی شماره 16219تاریخ 08/08/1379

مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: آقای علی رشنوادی

موضوع شکایت و خواسته: اعلام تعارض آرای صادره از شعب 6 و 16 دیوان عدالت اداری

مقدمه:‌

الف- شعبه شانزدهم در رسیدگی به پرونده کلاسه 75/1370 موضوع شکایت شرکت سهامی عام ساسان به طرفیت وزارت امور اقتصادی و دارایی به خواسته اعتراض به عدم اعمال معافیت مالیاتی به شرح دادنامه شماره 1767 مورخ 01/09/1376 چنین رأی صادر نموده است، خواسته شرکت شاکی مبنی بر اعتراض به عدم اعمال معافیت مالیاتی است و خواستار معافیت مالیاتی سود سهام جامعه الزهرا به میزان 53% سهام شرکت می‌باشد. نظر به این‌که نسخه ثانی دادخواست و ضمایم در تاریخ سوم اردیبهشت‌ماه 76 به مشتکی‌عنه ابلاغ گردیده و تا این تاریخ لایحه دفاعیه‌ای واصل نگردیده است، علی‌هذا شکایت شرکت شاکی را محمول بر صحت تلقی و حکم به ورود شکایت صادر و اعلام می‌شود.

ب- شعبه ششم در رسیدگی به پرونده کلاسه 77/2114 و 78/15 موضوع شکایت شرکت قند دزفول به طرفیت وزارت دارایی به خواسته ابطال احکام مالیات قطعی به جهت معافیت از پرداخت مالیات به شرح دادنامه شماره 1367 و 1368 مورخ 02/08/1378 چنین رأی صادر نموده است، نظر به مندرجات دادخواست‌های تقدیمی و توضیحات وکیل شرکت شاکی و توضیحات نماینده قضایی وزارت دارایی و با عنایت به مندرجات قرارداد مربوط به نحوه انتقال مالکیت و مدیریت تعداد 67000 سهم از سهام شرکت قند دزفول به مؤسسه اقتصادی امام امیرالمومنین (ع) حوزۀ علمیۀ قم به شرح بین الهلالین (... و پیرو موافقت وزیر محترم صنایع در تاریخ 27/04/1373 مبنی بر واگذاری بخشی از سهام سازمان به کارکنان و مدیریت و الباقی سهام قابل واگذاری به مؤسسه اقتصادی امام امیرالمومنین (ع) حوزۀ علمیۀ قم ... پیرو توافق‌های فیمابین هیأت مدیره و کارکنان شرکت و مؤسسه اقتصادی امام امیرالمومنین (ع) حوزۀ علمیۀ قم ...) و با لحاظ این مطلب که از ناحیه شرکت شاکی دلیلی بر شمول بند 2 ماده 2 (به لحاظ عدم احراز شروط ذیل بند مذکور) و تبصره 2 ماده 2 قانون مالیات‌های مستقیم و قانون اصلاح موادی از قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1371 ارائه نگردیده و از طرفی شرکت شاکی اساسنامه خود را حسب نامه شماره 637/25/16 مورخ 05/03/1378 دارایی شهرستان شوشتر ارائه ننموده و نیز با لحاظ تبصره یک ماده 2 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1366 و بند (د) ماده یک قانون اصلاح مصوب 1371 ادعای معافیت شرکت شاکی از پرداخت مالیات سال‌های 73 ـ74 بلادلیل تشخیص و حکم بر بطلان شرکت شاکی و رفع اثر از دستور موقت شماره 1853 ـ 17/12/1377 و 1747 ـ 12/12/1377 صادر و اعلام می‌گردد.

ج- شعبه ششم در رسیدگی به پرونده کلاسه 78/394 موضوع شکایت شرکت کشت و صنعت شافع کوثر به طرفیت اداره کل مالیات بر شرکت‌های وزارت امور اقتصادی و دارایی به خواسته تقاضای نقض و ابطال مالیات قطعی موضوع برگ مالیات قطعی شماره 0116/1599 مورخ 07/09/1377 به شرح دادنامه شماره 2125 مورخ 05/11/1378 چنین رأی صادر نموده است، نظر به این‌که تعلق 91% سهام شرکت به مدرسه دینیه امام امیرالمومنین (ع) که زیر نظر حوزۀ علمیۀ قم اداره می‌شود حسب مدارک موجود محرز می‌باشد. بنا به مراتب به استناد بند 2 و 3 ماده 2 قانون مذکور از پرداخت مالیات نسبت به سهام متعلق به مدرسه معاف بوده و علی‌هذا شکایت شاکی وارد تشخیص و حکم به نقض رأی معترض عنه و رسیدگی مجدد در هیأت هم عرض با لحاظ و رفع ایراد مذکور صادر و اعلام می‌گردد. هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ فوق به ریاست حجت‌الاسلام‌والمسلمین مقدسی فرد معاون قضایی دیوان و با حضور رؤسای شعب بدوی و رؤسا و مستشاران شعب تجدیدنظر تشکیل و پس از بحث و بررسی و انجام مشاوره با اکثریت آراء به شرح آتی مبادرت به صدور رأی می‌نماید.

رأی هیأت عمومی

حکم مقرر در ماده 2 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفندماه 1366 منحصراً  ناظر به مؤسسات مندرج در بندهای ماده مزبور است و تعمیم آن به شرکت‌های متعلق به مؤسسات مذکور با عنایت به صراحت تبصره یک ماده فوق‌الذکر ملاک موجهی ندارد. بنابراین دادنامه‌های شماره 1367 و 1368 مورخ 02/08/78 شعبه ششم دیوان که در شعبه اول تجدیدنظر مورد تأیید قرار گرفته و متضمن عدم معافیت درآمد شرکت متعلق به مدرسه علوم اسلامی امیرالمومنین (ع) از پرداخت مالیات است موافق اصول و موازین قانونی تشخیص می‌شود. این رأی مطابق قسمت اخیر ماده 20 قانون دیوان عدالت اداری برای شعب دیوان و سایر مراجع مربوط در موارد مشابه لازم‌الاتباع است.

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری ـ مقدسی فرد

نظر به این‌که دادنامه شماره 62 مورخ 18/02/79 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری مبنی بر ابطال رأی شماره 3350ـ4/30 مورخ 07/04/74 هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی و لزوم اجرای مفاد ماده 55 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفندماه 66 و اصلاحیه‌های بعدی آن در مواردی که مالک خانه یا آپارتمان مسکونی آن را به اجاره یا رهن واگذار و خود محل دیگری برای سکونت خویش اجاره یا رهن نماید صادر گردیده است، لذا مقرر می‌شود: حوزه‌های مالیاتی و سایر مراجع مالیاتی مراتب را مورد توجه قرار داده و در موارد رهن تصرف نیز نسبت به تهاتر مال‌الاجاره‌ای که حسب ماده 54 قانون مزبور تعیین و مطابق مقررّات به قطعیت رسیده اقدام لازم به عمل آورند.

علی‌اکبر عرب‌مازار- معاون درآمدهای مالیاتی

دادنامه شماره 62 تاریخ: 18/02/1379 (کلاسه 78/198)

مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: آقای رمضانعلی صالحیان

موضوع شکایت و خواسته: ابطال رأی شماره 3350ـ4/30 مورخ 07/04/1374 هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی

مقدمه: شاکی طی دادخواست تقدیمی اعلام داشته است به استناد ماده 54 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفندماه 1366 در مواردی که موجر علاوه بر اجاره بها وجهی به عنوان ودیعه یا هر عنوان دیگر از مستأجر دریافت نموده باشد میزان اجاره بها براساس املاک مشابه تعیین خواهد شد. بدیهی است در ارتباط با استفاده از مزایای قانونی ماده 55 قانون مذکور نیز چنانچه شخصی محل مسکونی خود را به اجاره واگذار نماید و خود در محل دیگری خانه‌ای را اجاره نماید با مبلغی اجاره و مبلغی هم به عنوان ودیعه در این رابطه می‌باید اجاره محلی که برای سکونت اختیار کرده است براساس املاک مشابه تعیین و از اجاره دریافتی او با توجه به ماده 55 قانون فوق‌الذکر کسر گردد. در صورتی که به موجب رأی شماره 3350ـ4/30 مورخ 07/04/1374 هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی مقرر شده است که درخصوص استفاده از مزایای ماده 55 فقط اجاره پرداختی از اجاره دریافتی کسر گردد. در صورتی که با توجه به مبلغ ودیعه پرداختی و به طور کلی با در نظر گرفتن اجاره املاک مشابه اجاره املاک مشابه باید از اجاره دریافتی کسر گردد. اینک از آنجایی که مفاد رأی مورد بحث بر خلاف قانون می‌باشد تقاضای ابطال آن را می‌نماید.

نماینده قضایی وزارت امور اقتصادی و دارایی در پاسخ به شکایت مذکور طی نامه شماره 9058 ـ91 مورخ 09/09/1378 ضمن ارسال تصویر نامه‌های شماره 9625/116 مورخ 19/07/1378 اداره کل امور اقتصادی و دارایی استان همدان و 7066/2/30 مورخ 05/08/1378 شورای عالی مالیاتی اعلام داشته است، نص صریح ماده 55 قانون مالیات‌های مستقیم اشاره به کسر مال‌الاجاره پرداختی از مال‌الاجاره دریافتی دارد و شامل رهن نمی‌باشد و رأی شماره 3350/4/30 مورخ 07/04/1374 هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی که در اجرای بند 3 ماده 255 قانون مالیاتی مستقیم صادر گردیده و براساس ماده 258 قانون اخیرالذکر برای مأمورین تشخیص و هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی و شعب شورای عالی مالیاتی لازم‌الاتباع می‌باشد، این موضوع را تأیید نموده است و امکان قانونی برای اجرای حکم ماده 55 قانون پیش گفته در موارد رهن تصرف موجود نیست. لذا شکایت شاکی فاقد وجاهت قانونی است استدعای رد آن را دارد. هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ فوق به ریاست حجت‌الاسلام‌والمسلمین دری‌نجف‌آبادی و با حضور رؤسای شعب بدوی و رؤسا و مستشاران شعب تجدیدنظر تشکیل و پس از بحث و بررسی و انجام مشاوره با اکثریت آراء به شرح آتی مبادرت به صدور رأی می‌نماید.

رأی هیأت عمومی

به صراحت قسمت اخیر ماده 53 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1366 رهن تصرف در اموال غیر منقول تابع حکم قانون‌گذار در باب شمول مالیات نسبت به درآمد اجاره املاک شناخته شده است. بنابراین عدم احتساب مالیات مربوط به رهن تصرف در اجرای تهاتر موضوع ماده 55 قانون مزبور موافق حکم صریح قانون‌گذار به شرح ماده 53 قانون نیست. به این جهت مصوبه شماره 3350ـ4/30 مورخ 07/04/1374 هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی به لحاظ مغایرت با ماده اخیرالذکر مستنداً به قسمت دوم ماده 25 قانون دیوان عدالت اداری ابطال می‌گردد.

رییس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری- قربانعلی دری‌نجف‌آبادی

نظر به این‌که در ارتباط با نامه شماره 14072 مورخ 05/03/1379 سؤالات مکرری مطرح گردیده و از طرف دیگر با اعلام استانداردهای حسابداری و حسابرسی، رعایت آن در تهیه صورت‌های مالی اساسی سال 1378 به بعد الزامی‌شده است، جهت روشن شدن موضوع مراتب زیر اعلام می‌گردد:

1- منظور از دفاتر نمایندگی و شعب شرکت‌های خارجی این است:

الف- دفاتر نمایندگی و شعب شرکت‌های خارجی که در اجرای قانون ثبت شعب شرکت‌های خارجی به ثبت رسیده‌اند (تحت عنوان شعبه، دفتر نمایندگی، دفتر ارتباطات و غیره).

ب- کلیه اشخاص حقیقی و حقوقی ایرانی (شرکت‌های سهامی، مسؤولیت محدود، و مؤسسات و ...) که نمایندگی شرکت‌های خارجی جزو فعالیت‌های موضوع فعالیت آنها می‌باشد و در سربرگ‌های فعالیت و تبلیغات مندرج در جراید، خود را نمایندگی شرکت‌های خارجی معرفی می‌نمایند.

2- طبق بخش‌نامه شماره 17236/3705-4/30 مورخ 16/04/1377 درآمد عملیات نمایندگی شرکت‌های خارجی این دسته از مؤدیان مالیاتی می‌بایستی مستند به قرارداد نمایندگی باشد که به طور معمول مشتمل بر ویژگی‌های زیر است:

الف- در صورتی که نمایندگی مستقر در ایران خود مستقیماً از فروشنده خارجی طرف قرارداد نمایندگی خرید کالا و تجهیزات و غیره را انجام دهد، نرخ فروش بین آنها مشمول تخفیف ویژه نمایندگی است. عملیات مالی ثبت خرید و فروش این دسته از اقلام وارداتی جزو مبالغ خرید و فروش مؤدی ثبت می‌شود و اصولاً این معاملات که اعتبار اسنادی آن به نام شعبه یا شرکت ثبت شده مزبور در ایران گشایش یافته مشمول حق‌العمل و یا کمیسیون نمایندگی نمی‌باشد.

ب- در ارتباط با فروش مستقیم فروشنده خارجی به مشتریان ایرانی که امکانات فروش و تبلیغات آن از طریق نمایندگی ثبت شده در ایران انجام می‌پذیرد درآمد نمایندگی عبارت از درصد مشخص از مبلغ قطعی اعتبارات اسنادی گشایش یافته می‌باشد. مبالغ مزبور به عنوان قرینه درآمد موضوع بند (6) ماده (152) قانون مالیات‌های مستقیم (بخش‌نامه شماره 5734 مورخ 16/11/78) در مواردی که واردات بدون انتقال ارز انجام می‌گیرد و خریدار مستقیماً بهای کالا را به فروشنده پرداخت می‌نماید، معیار محاسبه قرینه، ارزش متعارف کالا و قطعات مزبور می‌باشد.

ج- با توجه به این‌که قراردادهای نمایندگی بین پایگاه ثبت شده در ایران به عنوان شعبه یا دفتر نمایندگی شرکت خارجی و یا شخص حقوقی (با مسؤولیت محدود سهامی) با حضور شرکت خارجی به عنوان سهامدار و مدیر انعقاد می‌یابد، لازم است مقررّات و ضوابط مربوط اصل رعایت شرایط عادی و متعارف در معامله (ARM S LENGTH PRINCIPLE) در آن قرارداد رعایت شده باشد به طوری که نرخ حق‌العمل کمیسیون که در این گونه قراردادها به‌کار گرفته می‌شود همانند نرخ حق‌العمل و کمیسیونی باشد که شرکت خارجی با اشخاص ثالث دیگر منعقد می‌نماید (به ماده 9 قانون اجتناب از اخذ مالیات مضاعف با آلمان، فرانسه و غیره مراجعه شود).

د- در مواردی که فعالیت شرکت خارجی مشتمل بر بازاریابی و فروش، چاپ آگهی و بروشور، و خدمات بعد از فروش است کلیه موارد فوق می‌بایستی در قرارداد لحاظ باشد ولیکن اگر این فعالیت‌ها بعضاً توسط اشخاص ثالث دیگری انجام شود موضوع جداگانه قابل بررسی است و نمایندگی رسمی شرکت خارجی ملزم به معرفی اشخاص ثالث دیگر می‌باشد (بخش‌نامه 21870 مورخ 06/05/1378).

هـ- طبق مقررّات اعلام شده (بخش‌نامه 17226/3705-4/30 مورخ 16/04/77) قراردادهای نمایندگی که در آنها درآمد به طور مقطوع و یا هزینه به اضافه چند درصد (COST –PLUS) بوده و یا درآمد کمیسیون نامتعارف (کم) است، از نظر مالیاتی قابل قبول نمی‌باشد.

و- موارد فوق بر فعالیت بازاریابی شعب شرکت‌های خارجی (که به صورت پیمانکاری به ثبت رسیده‌اند) نیز با توجه به مفاد بخش‌نامه 59910/13401 ـ4/30 مورخ 30/11/1378 حاکمیت دارد.

3- سازمان حسابرسی و یا حسابرسان مستقل براساس استانداردهای حسابرسی نسبت به صورت‌های مالی که طبق استاندارد حسابداری (قانونی) تهیه شده اظهارنظر می‌نمایند و استانداردهای حسابداری حکم می‌کند که مقررّات و قوانین و شرایط عادی عملیات تجاری در شناسایی درآمد و هزینه صاحب کار رعایت شده باشد (ARM S LENGTH PRINCIPLE).

 از طرف دیگر، بررسی سوابق مالیاتی مؤدیان این بخش حاکی از آن است که مؤدی روش شناسایی درآمد (هزینه به اضافه چند درصد COST PLUS و یا مبلغ مقطوع یا درآمد صفر) را در یادداشت‌های پیوست صورت‌های مالی اساسی افشا نموده و سپس حسابرس این روش را به عنوان معیار در شناسایی درآمد با عنوان این مطلب«به صورت محدودیت رسیدگی» و یا «بند شرط» در گزارش خود درج می‌نماید. اما بعضاً بر این تصورند که حسابرس این روش را به عنوان معیار قابل قبول تلقی نموده است، در حالی که این چنین نیست. واضح است که اگر معیار مزبور با رعایت اصل شرایط متعارف (ARM S LENGTH PUINCIPLE) مطابقت داشت، حسابرس «بند شرط» در گزارش خود عنوان نمی‌نمود.

توضیح این مطلب ضروری است که حسابرسان نسبت به صورت‌های مالی تهیه شده توسط مدیران اظهارنظر می‌نمایند و در این گونه موارد درآمد عملیات کمیسیونری و دلالی موضوع نمایندگی که نحوه محاسبه آن مورد توافق شعبه شرکت ثبت شده در ایران با شرکت خارجی است (که همان شرکت خارجی به عنوان شرکت اصلی یا شرکت مادر، در شعبه یا شرکت ثبت شده در ایران نقش مدیریتی از طرف اداره مرکزی داشته و یا به صورت سهامدار و مدیریت عمل می‌کند) مورد توجه قرار نمی‌گیرد. طبق روال قبلی مبلغ درآمد به صورت هزینه به اضافه چند درصد مبلغ مقطوع و یا حتی در برخی موارد درآمد صفر بوده که حسابرس تنها با اشاره به آن در متن گزارش (به صورت بند شرط یا محدودیت رسیدگی) اکتفا می‌نماید، در حالی که در ارتباط با رعایت ضوابط و مقررّات مزبور این نحوه محاسبه درآمد از لحاظ مالیاتی مورد قبول نمی‌باشد زیرا از یک سوء صورت‌های مالی و گزارش حسابرس به اشخاص مزبور (سهامدار و مدیران) ارائه می‌شود و لذا از نظر آنها کافی بوده ولیکن از نظر اشخاص ثالث (از جمله حوزه مالیاتی که نسبت به سود حاصله حق دریافت مالیات دارد) نمی‌تواند مورد قبول باشد و از طرف دیگر معیار محاسبه سود می‌بایستی با رعایت اصول قانونی و ضوابط معامله در شرایط عادی و متعارف باشد.

با ابلاغ این بخش‌نامه به کلیه حسابرسان ذی‌صلاح موضوع آیین‌نامه، از آنها خواسته شود که در ارتباط با حسابرسی به مؤدیان مالیاتی موضوع این بخش‌نامه اطمینان حاصل نمایند که مبانی مذکور در شناسایی درآمد به‌کار گرفته شده و موضوع در یادداشت‌های توضیحی صورت‌های مالی افشا شود و حسابرس با توجه به اصول مزبور (شرایط عادی معامله در مقایسه با قرارداد با اشخاص ثالث) نظر خود را نسبت به قبول مبانی محاسبه درآمد کمیسیون در گزارش حسابرسی لحاظ نماید.

4- شورای عالی مالیاتی فرم نمونه یادداشت توضیح مربوط به درآمد عملیات نمایندگی و نوع اظهارنظر گزارش حسابرسی در اینگونه موارد را تهیه و در اختیار حسابرسان و حوزه‌های مالیاتی قرار خواهد داد. مضافاً شورا اسامی مؤسسات حسابرسی که شرکای آن از جمله اشخاص حقیقی مورد قبول سازمان حسابرسی است را به حوزه‌ها اعلام خواهد نمود.

5- برقراری انضباط مالی از اهداف دولت قانون گرا است و در ارتباط با این دسته از مؤدیان الزام به رعایت اصول حسابداری، ارائه صورت‌های مالی حسابرسی شده به شرح فوق همراه با گزارش حسابرس نقش بسیار مهمی را خواهد داشت. از طرف دیگر صورت‌های مالی حسابرسی شده و گزارش حسابرس نیز به عنوان مستند درخصوص ارائه منصفانه وضعیت مالی و نتایج عملیات (سود/ زیان) هر مؤدی است که می‌تواند به عنوان مستندات مورد قبول حوزه قرار گیرد. به کلیه همکاران محترم توصیه می‌شود که جهت اجرای ضوابط و مقررّات جاری و تحقق فرایند ایجاد نظم مالی، به گزارش‌های مالی که به شرح فوق ارائه می‌شود توجه کامل بنمایند و در رسیدگی به پرونده این دسته از مؤدیان، ضمن حفظ شؤونات سازمان حسابرسی و مؤسسات حسابرسی مزبور با رعایت کامل حقوق مؤدیان، قوانین و مقررّات به اجرا درآید.

علی‌اکبر عرب‌مازار- معاون درآمدهای مالیاتی